Inventarierea patrimoniului – obligatie impusa de Legea contabilitatii

Obligatia inventarierii patrimoniului este prevazuta in Legea contabilitatii nr. 82/1992.
Astfel, potrivit Art. 7 alin. 1, „Persoanele prevazute (…) au obligatia sa efectueze inventarierea generala a elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii detinute la inceputul activitatii, cel putin o data in cursul exercitiului financiar, precum si in cazul fuziunii, divizarii sau lichidarii si in alte situatii prevazute de lege.

Persoanele la care se face referire mai sus sunt enumerate in Legea contabilitatii, fiind vorba de:
– Societatile comerciale, societati/companii nationale, regii autonome, institute nationale de cercetare-dezvoltare, societati cooperatiste si alte persoane juridice;
– Institutii publice, asociatiile si alte persoane juridice cu si fara scop patrimonial;
– Subunitati fara personalitate juridica, cu sediul in strainatate, care apartin persoanelor prevazute anterior, cu sediul in Romania, precum si subunitatile fara personalitate juridica din Romania care apartin unor persoane juridice cu sediul in strainatate au obligatia sa organizeze si sa conduca contabilitatea proprie, potrivit prezentei legi;
– Organismele de plasament colectiv care nu sunt constituite prin act constitutiv, astfel cum sunt prevazute in legislatia pietei de capital, fondurile de pensii facultative, fondurile de pensii administrate privat si alte entitati organizate pe baza Codului civil;
– Persoanele fizice care desfasoara activitati producatoare de venituri.

Rezultatele inventarierii trebuie reflectate in contabilitate, prin inregistrarea eventualelor diferente constatate intre situatia faptica si situatia scriptica, aceasta fiind tot o obligatie legala a contribuabilului.

Obligatia impusa de Reglementarile contabile nationale

Totodata, obligatia efectuarii inventarierii este prevazuta si in OMFP nr. 1.802/2014 (ordinul a inlocuit, incepand cu 1 ianuarie 2015, OMFP 3.055/2009) pentru aprobarea reglementarilor contabile privind situatiile financiare anuale individuale si situatiile financiare anuale consolidate, potrivit caruia:
„In scopul intocmirii situatiilor financiare anuale, entitatile trebuie sa procedeze la inventarierea si evaluarea elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii.”

Obligatia impusa de nevoia de informare

Dincolo de prevederile legale si sanctiunile aplicabile privind obligativitatea inventarierii patrimoniului, fiecare entitate are nevoie sa-si asigure conformitatea datelor reale cu cele din contabilitate. Mai mult decat atat, trebuie pus mare accent pe valoarea elementelor care compun patrimoniul unei entitati, pentru a preintampina eventuale deprecieri care ar permite o supraevaluare a elementelor de activ sau o subevaluare a elementelor de capitaluri proprii si datorii. S-ar putea denatura asadar pozitia reala a societatii, masurata pe baza situatiilor financiare.
Datele eronate pot influenta utilizatorii de informatii financiare in luarea deciziilor.
Din acest motiv, inventarierea (inventariere fizica si evaluare) asigura conformitarea datelor cuprinse in situatiile financiare cu realitatea specifica societatii.

Cateva elemente generale legate de procesul de inventariere

In scopul intocmirii situatiilor financiare anuale, entitatile trebuie sa procedeze la inventarierea si evaluarea elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii.

In situatiile financiare anuale, elementele de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii se reflecta si se evalueaza la valoarea contabila, pusa de acord cu rezultatele inventarierii.

Inventarierea elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii reprezinta ansamblul operatiunilor prin care se constata existenta tuturor elementelor respective, cantitativ-valoric sau numai valoric, dupa caz, la data la care aceasta se efectueaza.

Inventarierea are ca scop principal stabilirea situatiei reale a tuturor elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii ale fiecarei entitati, precum si a bunurilor si valorilor detinute cu orice titlu, apartinand altor persoane juridice sau fizice, in vederea intocmirii situatiilor financiare anuale care trebuie sa ofere o imagine fidela a pozitiei financiare si a performantei entitatii pentru respectivul exercitiu financiar.

In cazul in care, in situatiile enumerate mai sus, sunt inventariate toate elementele de natura activelor dintr-o gestiune, aceasta poate tine loc de inventariere anuala, cu aprobarea administratorului, a ordonatorului de credite sau a persoanei care are obligatia gestionarii entitatii, cu respectarea prevederilor pct. 4 alin. (4).

Inventarierea anuala a elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii se face, de regula, cu ocazia incheierii exercitiului financiar, avandu-se in vedere si specificul activitatii fiecarei entitati.

In scopul efectuarii inventarierii, conducerea entitatii trebuie sa stabileasca proceduri proprii, cu respectarea prevederilor legale.

In vederea efectuarii inventarierii, responsabilii cu gestiunea patrimoniului aproba proceduri scrise, adaptate specificului activitatii, pe care le aduc la cunostinta comisiilor de inventariere in vederea insusirii regulilor specifice procesului pe care urmeaza a-l realiza.

Ca regula generala (de la care exista si exceptii), inventarierea elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii se efectueaza de catre comisii de inventariere, numite prin decizie scrisa, emisa de persoanele responsabile cu gestiunea patrimoniului.

In decizia de numire se mentioneaza in mod obligatoriu:
- componenta comisiei (numele presedintelui si membrilor comisiei);
– modul de efectuare a inventarierii;
– metoda de inventariere utilizata;
– gestiunea supusa inventarierii;
– datele de incepere si de terminare a operatiunilor.

Exceptia invocata mai sus presupune ca la entitatile al caror numar de salariati este redus, inventarierea poate fi efectuata de catre o singura persoana.

Comisiile de inventariere
Pentru desfasurarea in bune conditii a operatiunilor de inventariere, in comisiile de inventariere vor fi numite persoane cu pregatire corespunzatoare economica, tehnica si care sa asigure efectuarea corecta si la timp a inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii, inclusiv evaluarea lor conform reglementarilor contabile aplicabile.

Comisia centrala de inventariere
Comisiile de inventariere sunt coordonate, acolo unde este cazul, de catre o comisie centrala, numita, de asemenea prin decizie scrisa, emisa de persoanele insarcinate cu gestiunea patrimoniului. Comisia centrala de inventariere are sarcina sa organizeze, sa instruiasca, sa supravegheze si sa controleze modul de efectuare a operatiunilor de inventariere. Comisia centrala de inventariere raspunde de efectuarea tuturor lucrarilor de inventariere, potrivit prevederilor legale.

Externalizarea procesului de inventariere
Inventarierea si evaluarea elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii se pot efectua atat cu salariati proprii, cat si pe baza de contracte de prestari de servicii incheiate cu persoane juridice sau fizice cu pregatire corespunzatoare.

Masuri premergatoare procesului de inventariere sarcinile responsabililor cu gestiunea patrimoniului

In vederea bunei desfasurari a operatiunilor de inventariere, responsabilii cu gestiunea patrimoniului au obligatia sa ia masuri pentru crearea conditiilor corespunzatoare de lucru comisiei de inventariere, prin:
– organizarea depozitarii bunurilor grupate pe sorto-tipo-dimensiuni, codificarea acestora si intocmirea etichetelor de raft;
– tinerea la zi a evidentei tehnico-operative la gestiuni si a celei contabile si efectuarea confruntarii datelor din aceste evidente;
– participarea intregii comisii de inventariere la lucrarile de inventariere;
– asigurarea personalului necesar pentru manipularea bunurilor care se inventariaza, respectiv pentru sortare, asezare, cantarire, masurare, numarare etc.;
– asigurarea participarii la identificarea bunurilor inventariate (calitate, sort, pret etc.) si la evaluarea lor, conform reglementarilor contabile aplicabile, a unor specialisti din entitate sau din afara acesteia, la solicitarea presedintelui comisiei de inventariere. Aceste persoane au obligatia de a semna listele de inventariere pentru atestarea datelor inscrise;
– dotarea gestiunii cu aparate si instrumente adecvate si in numar suficient pentru masurare, cantarire, cu cititoare de coduri de bare etc., cu mijloace de identificare (cataloage, mostre, sonde etc.), precum si cu birotica necesara;
– dotarea comisiei de inventariere cu mijloace tehnice de calcul si de sigilare a spatiilor inventariate;
– asigurarea protectiei membrilor comisiei de inventariere in conformitate cu normele de protectie a muncii;
– asigurarea securitatii usilor, ferestrelor, portilor etc. de la magazine, depozite, gestiuni etc.

Astfel, trebuie sa existe asigurari, inaintea inceperii procedurilor de inventariere, ca pentru fiecare element patrimonial de natura activelor este desemnat un responsabil.

Atribuirea raspunderii gestiunii patrimoniului uneia sau mai multor persoane depinde in mare parte de marimea societatii.

Astfel, daca in general inventarierea patrimoniului se realizeaza de catre o comisie de inventariere, special numita in acest sens, la entitatile al caror numar de salariati este redus, inventarierea poate fi efectuata de catre o singura persoana. In aceasta situatie, raspunderea pentru corectitudinea inventarierii revine administratorului, ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligatia gestionarii entitatii respective.

Totodata, desi cand vorbim de inventariere ne referim in special la data de sfarsit a exercitiului financiar (cel mai adesea anul calendaristic), la entitatile cu activitate complexa, bunurile pot fi inventariate si inaintea datei de incheiere a exercitiului financiar, cu conditia asigurarii valorificarii si cuprinderii rezultatelor inventarierii in situatiile financiare anuale intocmite pentru exercitiul financiar respectiv.

Exemplu:
Din cauza volumului, dar si a numarului mare de produse, inventarierea pentru marfurile unei societati s-a stabilit a se realiza la data de 30 noiembrie data la care toate cantitatile au fost identificate si comparate cu datele scriptice din contabilitate. La aceasta data trebuie efectuate ajustarile rezultate urmare a eventualelor diferente constatate intre situatia faptica si cea scriptica din contabilitate.

Mai mult decat atat, valoarea stocurilor faptice inventariate si inscrise in listele de inventariere trebuie actualizata cu intrarile si iesirile de bunuri din perioada cuprinsa intre data inventarierii (in exemplul nostru 30 noiembrie) si data incheierii exercitiului financiar.

Asadar, rezultatele inventarierii se cuprind astfel in situatiile financiare intocmite pentru data de 31 decembrie.
O situatie aparte se intalneste in cazul entitatilor care, potrivit legii contabilitatii, au stabilit exercitiul financiar diferit de anul calendaristic. Spre exemplu, anul financiar liber ales, care are la baza regula grupului, este cuprins intre 1 martie si 28/29 februarie anul urmator. In cazul acestor entitati, inventarierea trebuie organizata si efectuata astfel incat rezultatele acesteia sa fie cuprinse in situatiile financiare intocmite pentru exercitiul financiar stabilit.

Microentitatile intocmesc situatii financiare anuale in conditii speciale, care necesita un grad de complexitate a continutului situatiilor financiare scazut.

Microentitatile intocmesc bilant prescurtat.

Microentitatile intocmesc cont prescurtat de profit si pierdere, care sa prezinte separat:
– cifra de afaceri neta;
– alte venituri;
– costul materiilor prime si al consumabilelor;
– cheltuieli cu personalul;
– ajustari de valoare;
– alte cheltuieli;
– impozite;
– profit sau pierdere.

Microentitatile nu au obligatia elaborarii notelor explicative la situatiile financiare anuale. Cu toate acestea, vor prezenta urmatoarele informatii:
a) politicile contabile adoptate, inclusiv:
– bazele de evaluare aplicate diferitelor elemente;
– conformitatea politicilor contabile adoptate cu principiile contabile prevazute de prezentele reglementari;
– orice modificari semnificative ale politicilor contabile adoptate;
d) valoarea totala a oricaror angajamente financiare, garantii sau active si datorii contingente neincluse in bilant, indicand natura si forma oricarei garantii reale care a fost acordata; separat de acestea, sunt prezentate orice angajamente privind pensiile si entitatile afiliate sau asociate;
e) suma avansurilor si creditelor acordate membrilor organelor de administratie, de conducere si de supraveghere, cu indicarea ratelor dobanzii, a principalelor conditii si a oricaror sume restituite, amortizate sau la care s-a renuntat, precum si a angajamentelor asumate in numele acestora sub forma garantiilor de orice fel, cu indicarea totalului pe fiecare categorie;
c) informatii privind achizitiile propriilor actiuni, si anume:
– motivele achizitiilor efectuate in cursul exercitiului financiar;
– numarul si valoarea nominala sau, in absenta acesteia, echivalentul contabil al actiunilor achizitionate si instrainate in cursul exercitiului financiar si proportia din capitalul subscris pe care acestea o reprezinta;
– in cazul achizitiei si instrainarii cu titlu oneros, contravaloarea actiunilor;
– numarul si valoarea nominala sau, in absenta acesteia, echivalentul contabil al tuturor actiunilor achizitionate si detinute de entitate si proportia din capitalul subscris pe care acestea o reprezinta;

Entitatile mici intocmesc situatii financiare anuale care cuprind:
– bilant prescurtat,
– cont de profit si pierdere,
– notele explicative la situatiile financiare anuale.
Optional, se pot intocmi situatia modificarilor capitalului propriu si/sau situatia fluxurilor de trezorerie.

Entitatile mijlocii si mari, precum si entitatile de interes public intocmesc situatii financiare anuale care cuprind:
– bilant;
– cont de profit si pierdere;
– situatia modificarilor capitalului propriu;
– situatia fluxurilor de trezorerie;
– notele explicative la situatiile financiare anuale.

Microentitatile sunt entitatile care, la data bilantului, nu depasesc limitele a cel putin doua dintre urmatoarele trei criterii:
a) totalul activelor: 1.500.000 lei (echivalentul a 338.310 euro);
b) cifra de afaceri neta: 3.000.000 lei (echivalentul a 676.620 euro);
c) numarul mediu de salariati in cursul exercitiului financiar: 10.

Entitatile mici sunt entitatile care, la data bilantului, nu se incadreaza in categoria microentitatilor si care nu depasesc limitele a cel putin doua dintre urmatoarele trei criterii:
a) totalul activelor: 17.500.000 lei (echivalentul a 3.946.953 euro);
b) cifra de afaceri neta: 35.000.000 lei (echivalentul a 7.893.906 euro);
c) numarul mediu de salariati in cursul exercitiului financiar: 50.

Entitatile mijlocii si mari sunt entitatile care, la data bilantului, depasesc limitele a cel putin doua dintre urmatoarele trei criterii:
a) totalul activelor: 17.500.000 lei (echivalentul a 3.946.953 euro);
b) cifra de afaceri neta: 35.000.000 lei (echivalentul a 7.893.906 euro);
c) numarul mediu de salariati in cursul exercitiului financiar: 50.

(Publicat in Monitorul Oficial nr. 882 din data de 29 decembrie 2010)

Reglementarile contabile conforme cu Directiva a VII-a Comunitatilor Economice Europene, prevazute in anexa la Ordinul ministrului finantelor publice nr. 3.055/2009 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, publicat in Monitorul Oficial al Romaniei, se modifica si se completeaza dupa cum urmeaza:

In intelesul prezentelor reglementari, o entitate este legata unei entitati raportoare daca indeplineste una dintre urmatoarele conditii:
a) entitatea si entitatea raportoare fac parte din acelasi grup (ceea ce inseamna ca fiecare societate-mama, filiala sau filiala membra este legata celorlalte entitati);
b) o entitate este o intreprindere asociata sau o asociere in participatie a unei entitati membre a unui grup din care face parte si cealalta entitate;
c) ambele entitati sunt asocieri in participatie ale aceleiasi parti terte;
d) o entitate este o asociere in participatie a unei terte parti, iar cealalta entitate este o intreprindere asociata a partii terte;
e) entitatea este un plan de beneficii postangajare in beneficiul angajatilor entitatii raportoare sau ai unei entitati legate entitatii raportoare. Daca entitatea raportoare in sine este un asemenea plan, angajatorii care finanteaza planul sunt, de asemenea, legati entitatii raportoare;
f) entitatea este controlata sau controlata in comun de catre o persoana definita la alin. (21);
g) o persoana identificata la alin. (21) lit. a) are o influenta semnificativa asupra entitatii sau face parte din personalul-cheie din conducerea entitatii (sau din conducerea unei societati-mama a entitatii).” (pct 6 alin (2) modificat)

O persoana sau un membru apropiat al familiei persoanei este legat(a) unei entitati raportoare daca persoana respectiva:
a) detine controlul sau controlul comun asupra entitatii raportoare;
b) are o influenta semnificativa asupra entitatii raportoare; sau
c) face parte din personalul-cheie din conducerea entitatii raportoare sau din conducerea unei societati-mama a entitatii raportoare.

O parte legata este o persoana sau o entitate care este legata entitatii care intocmeste situatii financiare anuale, denumita entitate raportoare.

In luarea in considerare a fiecarei legaturi posibile cu partile legate, atentia este indreptata spre fondul acestei legaturi, si nu numai spre forma juridica.

In definitia unei parti legate, o intreprindere asociata include filialele intreprinderii asociate, iar o asociere in participatie include filialele asocierii in participatie. Prin urmare, o filiala a unei intreprinderi asociate si investitorul care are influenta semnificativa asupra intreprinderii asociate sunt, de exemplu, legati.

O entitate publica raportoare este scutita de cerintele de prezentare a informatiilor referitoare la tranzactiile cu partile legate si soldurile scadente, inclusiv angajamentele cu:
a) un guvern care are control, control comun sau influenta semnificativa asupra entitatii raportoare; si
b) o alta entitate care este parte legata deoarece acelasi guvern are control, control comun sau influenta semnificativa atat asupra entitatii raportoare, cat si asupra celeilalte entitati.
Daca o entitate raportoare aplica scutirea mentonata mai sus, aceasta trebuie sa prezinte urmatoarele aspecte legate de tranzactii si soldurile scadente aferente, mentionate la acelasi alineat:
a) denumirea guvernului si natura relatiei acestuia cu entitatea raportoare (adica control, control comun sau influenta semnificativa);
b) urmatoarele informatii, suficient de detaliate pentru a permite utilizatorilor situatiilor financiare ale entitatii sa inteleaga efectul tranzactiilor cu partile legate, asupra situatiilor sale financiare:
– natura si valoarea fiecarei tranzactii semnificative in mod individual; si
– pentru alte tranzactii care sunt semnificative in mod colectiv, dar nu in mod individual, o indicare calitativa sau cantitativa a importantei lor.”

O entitate publica este o entitate controlata sau controlata in comun de catre guvern sau asupra careia guvernul exercita o influenta semnificativa.

Guvernul se refera la guvernul propriu-zis, la agentiile guvernamentale si la alte organisme similare de la nivel local, national sau international.

Membrii apropiati ai familiei persoanei sunt acei membri ai familiei de la care se poate astepta sa influenteze sau sa fie influentati de respectiva persoana in relatia lor cu entitatea si includ:
a) copiii si sotia sau partenerul de viata al persoanei respective;
b) copiii sotiei sau ai partenerului de viata al persoanei respective; si
c) persoanele aflate in intretinerea persoanei respective sau a sotiei ori a partenerului de viata al acestei persoane.”

In intelesul prezentelor reglementari, urmatoarele categorii nu sunt parti legate:
a) doua entitati doar pentru ca au in comun un director sau un alt membru al personalului-cheie din conducere sau deoarece un membru din personalul-cheie din conducere al uneia dintre entitati are o influenta semnificativa asupra celeilalte entitati;”

Situatiile financiare anuale consolidate trebuie sa ofere o imagine fidela a activelor, datoriilor, pozitiei financiare si a profitului sau pierderii entitatilor incluse in aceste situatii financiare, considerate ca un tot unitar.

Partea de profit (din contul 768 «Alte venituri financiare»/analitic distinct) sau pierdere (din contul 668 «Alte cheltuieli financiare»/analitic distinct) a intreprinderilor asociate, atribuibila unor asemenea interese de participare, se prezinta in contul de profit si pierdere consolidat la elementul «Profitul sau pierderea exercitiului financiar aferent(a) intreprinderilor asociate».

Notele explicative la situatiile financiare anuale trebuie sa prezinte tranzactiile cu parti legate, cu exceptia celor in interiorul grupului, incheiate de societatea-mama sau de alte entitati incluse in consolidare, inclusiv sumele acestor tranzactii, natura relatiei cu partea legata si alte informatii referitoare la tranzactii, necesare pentru o intelegere a pozitiei financiare a entitatilor incluse in consolidare, luate ca un tot, daca aceste tranzactii sunt semnificative si nu au fost incheiate in conditii normale de piata. Informatiile referitoare la tranzactii individuale pot fi agregate dupa natura lor, cu exceptia cazului cand informatia separata este necesara pentru o intelegere a efectelor tranzactiilor cu partea legata, asupra pozitiei financiare a entitatilor incluse in consolidare, luate ca un tot.”

Situatiile financiare anuale consolidate sunt supuse aprobarii adunarii generale a actionarilor societatii-mama, pe baza raportului consolidat al administratorilor pentru exercitiul financiar in cauza si a raportului persoanei responsabile cu auditarea situatiilor financiare anuale consolidate.

(Publicat in Monitorul Oficial nr. 851 din data de 20 decembrie 2010)

O modificare adusa de acest ordin se refera la modificarea si inlocuirea formularului “Date informative” (cod 30) cu anexa care face parte integranta din prezenta instructiune;
De asemenea, se precizeaza ca pentru asigurarea informatiilor destinate sistemului institutional al statului, entitatile autorizate, reglementate si supravegheate de Comisia Nationala a Valorilor Mobiliare vor depune si la unitatile teritoriale ale Ministerului Finantelor Publice, in termen de 150 de zile, respectiv 60 de zile de la incheierea exercitiului financiar, cu respectarea dispozitiilor legale in vigoare, un exemplar al situatiei financiare anuale si un exemplar al declaratiei pe propria raspundere